Le 30 mars 2017, le Ministère Fédéral des Finances a publié une circulaire (réf. IV B 3-S1301-FRAU/16/1001:001) sur la mise en œuvre de la compensation fiscale des travailleurs frontaliers. Dans cette circulaire, il s’est une nouvelle fois penché sur le statut des frontaliers et les obligations des employeurs.
Les dispositions prévues au sujet des travailleurs frontaliers par l’article 13, alinéa 5 de la Convention fiscale franco-allemande constituent le point de départ de la circulaire.
Aux termes de cet article, on entend par travailleurs frontaliers les salariés qui ont leur domicile dans les départements du Haut-Rhin, du Bas-Rhin ou de la Moselle, mais travaillent dans une commune allemande dont tout ou partie du territoire se situe à une distance de la frontière franco-allemande n’excédant pas 30 km. Le statut de travailleur transfrontalier suppose que, normalement, le salarié rentre chaque jour à son domicile. Il ne perd pas ce statut dès lors qu’il a exercé son activité dans la zone frontalière durant toute l’année civile et que, durant cette période, il n’est pas rentré à son domicile ou qu’il a travaillé en dehors de cette zone pendant un nombre de jours n’excédant pas 45 jours. Il en est de même dès lors que, le salarié n’ayant pas travaillé dans la zone frontalière pendant toute l’année civile, le nombre de jours pendant lesquels il n’a pas rejoint son domicile ou exercé son activité en dehors de la zone frontalière n’excède pas 20 % de l’ensemble des jours de son contrat de travail et en aucun cas 45 jours pendant l’année civile. Les activités exercées dans la zone frontalière française décrite ci-dessus par un salarié domicilié en France sont réputées effectuées dans la zone frontalière.
Pour les salariés de la force de vente itinérante, la prudence est toujours de mise. Si le salarié se rend de son domicile à son lieu de travail habituel situé dans la zone frontalière, qu’il visite à partir de ce lieu un client implanté en dehors de cette zone, qu’il rentre le soir à son lieu de travail dans la zone frontalière et qu’il regagne ensuite son domicile, cette journée n’entre pas dans le cadre de la règle des 45 jours. Il en est de même s’il rentre directement à son domicile après avoir visité le client sans passer par son lieu de travail. La situation est différente s’il se rend de son domicile directement chez un client implanté en dehors la zone frontalière et que le soir, il rentre à son domicile.
Eu égard au fait qu'en application des dispositions relatives aux frontaliers, les revenus d’une activité salariée sont imposables dans le pays où le salarié a son domicile, c’est-à-dire en France, des recettes fiscales échappent au fisc allemand. Celui-ci vérifie donc de façon très rigide et formelle si les conditions requises pour le statut de travailleur frontalier sont remplies.
Le salarié et l’employeur doivent veiller à respecter un certain nombre de formalités. Tout d’abord, il faut que le salarié soit effectivement déclaré dans la commune située dans la zone frontalière décrite ci-dessus. A cet effet, la mairie compétente délivre une carte d’entrée ou un certificat de domicile. Si le salarié a déménagé de son domicile allemand pour s’installer en France, il faut qu’il déclare ce départ à la commune allemande.
Puis, il faut utiliser le formulaire N 5011 qui correspond à une demande de délivrance d’une attestation d’exonération. Si le salarié est un intérimaire, le formulaire N 5011 A doit être rempli. Un frontalier domicilié en Allemagne, mais travaillant en France, doit utiliser le formulaire S 2-240. Dans le formulaire, il faut indiquer le nom et l’adresse de l’employeur de l’Etat dans lequel l’activité est exercée, le début de l’activité dans la zone frontalière et le domicile du salarié. L’employeur doit également indiquer le montant du salaire et les cotisations de sécurité sociale. Ce formulaire dûment signé par l’employeur et le salarié doit être déposé au centre des impôts compétent en France. Après avoir vérifié les indications, ce centre appose son tampon. Le formulaire dûment tamponné doit être communiqué au centre des impôts allemand compétent pour les entreprises afin que, lui aussi, puisse vérifier les informations et délivrer l’attestation d’exonération. Celle-ci doit être remise à l’employeur qui peut la conserver pour son dossier.
D’une façon générale, l’exonération est valable pour une durée de trois ans. En cas de changement d’employeur, une nouvelle demande d’exonération du prélèvement de l’impôt allemand sur les salaires doit être déposée.
Le traitement des intérimaires domiciliés en France est différent. Dans ce cas, le fisc considère selon la circulaire visée ci-dessus qu’eu égard à l’activité exercée par un intérimaire, les lieux d’affectation sont difficilement prévisibles, changent souvent et peuvent même se situer en dehors de la zone frontalière. C’est la raison pour laquelle les intérimaires domiciliés en France ne sont généralement pas exonérés. Mais, il y a des exceptions à cette règle : lorsqu’au cours de l’année civile écoulée, l’intérimaire n’a travaillé que pour un seul et même employeur, c’est-à-dire l’entreprise de travail intérimaire, qu’il prévoit de travailler pour celui-ci pendant l’année civile en cours, qu’il a rempli chez cet employeur les conditions requises pour la qualité de frontalier et que l’employeur prévoit de continuer à ne l’affecter pendant l’année civile en cours que dans la zone frontalière, il peut être exonéré du prélèvement de l’impôt sur les salaires. Toutefois, cette exonération n’est valable que pour un an. Par ailleurs, l’entreprise de travail intérimaire doit s’engager à informer le fisc sans délai s’il est mis fin au contrat de travail ou si le salarié ne remplit plus les critères requis pour le statut de frontalier.
Si un intérimaire n’a pas été pas exonéré du prélèvement de l’impôt sur les salaires au cours de l’année civile écoulée, il ne peut obtenir l’application des dispositions relatives aux travailleurs frontaliers et l’exonération de l’impôt allemand sur le revenu qui en découle que s’il dépose une déclaration des revenus prévue par l’article 46, alinéa 2, n° 8 de la loi relative à cet impôt. A partir de la période d’imposition 2017, la procédure de remboursement de l’impôt sur les salaires par voie de décaissement, telle qu'elle a été appliquée dans le passé conformément à l’article 37, alinéa 2 du Code des impôts, n’est plus autorisée.
Par ailleurs, l’employeur doit respecter d’autres obligations :
a) Obligations d’enregistrement particulières
A titre complémentaire aux obligations d’enregistrement prévues par l’article 41, alinéa 1 de la loi relative à l’impôt sur le revenu, l’employeur doit établir un relevé pour les frontaliers et intérimaires domiciliés en France et exonérés du prélèvement de l’impôt sur les salaires. Dans ce relevé à joindre au compte des salaires à titre de justificatif, il doit indiquer les lieux où ces salariés ont exercé leur activité pendant la période couverte par l’attestation. Si, dans le cadre d’un contrôle fiscal portant sur l’impôt sur les salaires, la qualité de frontalier d’un salarié fait l’objet d’une vérification, ce relevé doit être présenté. L’employeur est tenu de délivrer au salarié qui en fait la demande une attestation indiquant les lieux de son affectation.
b) Attestation électronique du paiement de l’impôt sur les salaires
A la fin de chaque année civile ou si le contrat de travail a pris fin en cours d’année, l’employeur doit transmettre à l’Administration fiscale par voie électronique une attestation du paiement de l’impôt sur les salaires, y compris pour les frontaliers domiciliés en France et exonérés du prélèvement de cet impôt. En établissant cette attestation électronique, l’employeur doit confirmer dans la case du formulaire prévu à cet effet, le code « FR » et ajouter le land dans lequel le frontalier a travaillé au cours de la période couverte par l’attestation. Pour le Bade-Wurtemberg, il faut compléter les lettres majuscules « FR » par le chiffre 1, pour la Rhénanie-Palatinat, par le chiffre 2 et pour la Sarre, par le chiffre 3 sans laisser d'espace. Pour connaître le rattachement à l’un de ces trois länder, l’employeur doit se reporter au tableau des villes et communes joint en annexe 2 à la circulaire visée ci-dessus.
c)
Si un salarié perd sa qualité de frontalier au cours d’une année civile, par exemple, parce qu’il a dépassé la limite des 45 jours, l’employeur est tenu de retenir sur le prochain salaire l’impôt sur les salaires qu’il n’a pas encore prélevé au titre des périodes de rémunération antérieures de l’année civile considérée. Si le salaire net dû ne suffit pas à couvrir l’intégralité de l’impôt à prélever, le salarié est obligé de mettre le montant manquant à la disposition de l’employeur (article 38, alinéa 4, 1ère phrase de la loi relative à l’impôt sur le revenu). L’impôt à prélever ne peut être réparti sur plusieurs salaires à payer. Si le salarié ne respecte pas son obligation, l'employeur doit immédiatement avertir le centre des impôts compétent s'il ne peut réunir le montant manquant par prélèvement sur d’autres sommes dues au salarié.
Si le salarié perd sa qualité de frontalier au cours d’une année civile, il doit demander au centre des impôts compétent une attestation de prélèvement de l’impôt sur les salaires. De son côté, l’employeur peut demander une attestation de prélèvement pour la catégorie d’imposition I. Si l’employeur n’a pas reçu une telle attestation, il doit prélever l’impôt prévu pour la catégorie VI.